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WTO体制下中国高新技术产业发展的税法对策(下)

作者:刘剑文 熊伟
 

·WTO体制下中国高新技术产业发展的税法对策(上)

(五) WTO体制下中国发展高新技术产业的税法对策

中国已经成功地加入了 WTO.在WTO这个自由开放的经济竞技场上,由于各国科技发展水平不一,经济势力悬殊,因此公平也只是一个相对的概念。不管是国民待遇、关税减让,还是反倾销、反补贴等,无非只是创造一个机会平等的竞争环境而已,而一国经济能否从中得益,最终还是取决在熟谙游戏规则的前提下自身竞争实力的增强。因此,在不与WTO规则体系发生积极冲突的条件下,各国政府无不充分利用各种宏观调控工具促进本国经济产业,尤其是代表未来综合竞争实力的高新技术产业的发展壮大。如果中国对加入WTO后的严峻形势缺乏清醒的认识,不善于发挥法律所包含的政策工具对高新技术产业的促进和扶持作用,那么,当国门洞开之时,必定也是中国民族产业在外国资本的强力挤压之下陷入困境的起始之日。因此,我们主张高新技术产业离不开国家的政策倾斜。WTO体制下中国发展高新技术产业的税法对策主要有:

1.WTO体制下发展高新技术产业的税收优惠对策[8]

( 1)明确高新技术产业税收优惠权的主体,保证税收优惠措施的合法性

( 2)改革税收管理体制,规范区域性税收优惠措施

( 3)建立高新技术产业税收支出预算管理制度,提高税收优惠的效率

2.WTO体制下发展高新技术产业的关税法对策

因为降低关税是世界贸易组织成员必须履行的义务之一,所以加入 WTO就意味着降低关税,中国也不例外。中国关税减让谈判的起点是1992年的关税水平,当年的平均水平为43.2%。1994年以来中国3次大幅度降低关税,第一次是1994年,关税平均水平从43.2%降到35.9%;第二次是1996年,从35.9%降到23%;第三次是1999年,从23%降到17%.[9]预计到2004年关税的平均水平将降到9-10%之间。尽管如此,由于WTO规则体系中本身就设计了许多特别保障条款和例外条款,因此在关税法领域,利用税率的调整以及公平交易税的开征,在发展经济、促进高新技术产业的发展方面仍然是大有作为的。

( 1)免除部分进口设备和材料的进口关税。中国虽然已经规定为技术改造而引进的先进技术所必须附随的仪器设备,其价值在引进技术50%以下的免征关税,和为技术改造、生产制造新设备、新工艺所必须引进的关键仪器设备减半征收进口关税,但这种优惠面窄,且有数量和比例的限制,仍然不能完全满足高新技术企业对进口设备和技术的迫切需求。因此有必要扩大优惠面和优惠程度,对用于高新技术产业研究和开发进口仪器、仪表等试验和检测设备,试剂、材料和其他技术资料等免征关税。这种免征只要不是专门针对内资单位和个人,而是平等地适用于所有符合条件从事高新技术项目或产品研究和开发的单位或个人,就不违反国民待遇原则;只要对免征关税的进口设备或材料不设置国别限制,就不会构成违反最惠国待遇原则,至于关税的免除更不会与WTO关税减让义务发生冲突。因此,这种针对高新技术产业而设置的优惠不会引起世界贸易组织的异议,完全可以由中国政府自行决定采纳。

( 2)开征反倾销关税和反补贴关税,维护经济发展的公平竞争机制。根据WTO《反倾销协议》,国外进口产品低价倾销并造成进口国国内相关产业损害的,进口方可以采取包括反倾销税在内的反倾销措施,征收反倾销税的幅度为全部的倾销差价或低于此等差额;根据《WTO反补贴协议》,受补贴的国外进口产品如果造成进口方国内产业损害,进口方可以采取包括反补贴税在内的反补贴措施,征收反补贴税的幅度为全部补贴额度或低于补贴额度。反倾销税和反补贴税都是在进口环节由海关征收的关税,属保护关税中加重关税的类型。[10]由于我国国内高新技术产业基础薄、起步慢,资金投人不足,技术力量有限,与发达国家的同类型产业相比还存在很大的差距。在本来就竞争力不足的情况下,如果外国企业向中国出口产品时还采取倾销或补贴等不正当手段,将会导致中国的高新技术产业遭遇灭顶之灾。因此,立法机关在《反倾销与反补贴条例》的基础上制定《反倾销法》和《反补贴法》,并运用反倾销税和反补贴税抵制外国企业的不正当竞争,已经刻不容缓。[11]

( 3)在特殊情况下采取关税保障措施。保障措施亦称免责条款或例外条款,它是国际法上“情势变迁原则”在国际贸易关系中的具体运用。[12]根据《关贸总协定》及WTO《保障措施协定》的内容,如果因意外情况或承担总协定义务而造成有关产品的进口量大为增加,并因此而造成国内工业的严重损害或严重损害的威胁,进口国在防止或纠正这种损害所必需的程度和时间内,可以对上述产品全部或部分地暂停实施其所承担的义务,提高关税,或者撤销、修改关税减让。与反倾销税和反补贴税只能在发生贸易不公平行为时才能采纳相比,保障措施可以在公平贸易的条件下采用,但是必须符合WTO所规定的条件和程序,如果因为进口激增造成损害,或损害威胁,那么保障措施中的关税措施无疑是消除这种不利后果的有力手段。因此,我国应根据WTO《保障措施协定》的有关内容,尽快制定《保障措施法》,详细规定我国采取保障措施的条件、方法和程序。[13]同时我国还可充分利用其对发展中国家的优惠制度,[14]为我国经济、尤其是高新技术产业的调整和发展赢得更多的时间。

( 4)充分利用WTO规则中关于例外和减免义务的规定,运用关税手段有效保护中国高新技术产业。WTO众多协议、规则中均有例外条款,这些条款由于没有明确的界定,且规定比较原则,为成员留下了一定的回旋余地。当争取到这种条款的待遇时,即可不必承担其对WTO所负的义务,或可采取相应的限制措施。而无论是其中的哪一种,提高关税,免除关税减让义务都是其中的重要内容。这些例外条款包括:①为保障国际收支平衡而实施进口限制。根据1994年关贸总协定第12条及第18条的规定,WTO允许其成员,特别是发展中成员在国际收支恶化的情况下,[15]为保障对外金融地位,确保足够的外汇储备水平,中止有关减让关税的承诺,限制进口数量或其价值;②新兴工业条款。根据1994年关贸总协定第18条a节和c节的规定,WTO允许发展中成员为促进建立某一特定工业,而背离其所承诺的市场开放义务,实施保护关税和数量限制的措施;③一般例外条款。1994年关贸总协定第20条规定,基于维护公共道德、保障人民和动植物生命和健康、实施与关贸总协定无抵触的国内法令、保护艺术、历史和文物、保护可枯竭资源等等,成员可以采取关税总协定所许可的限制贸易的措施;④安全例外条款。1994年关贸总规定第21条规定,基于国家安全利益、军事国防、外交关系的考虑,成员可被免除部分义务;⑤申请免除所承担的义务。《建立世界贸易组织协定》第9条第3款规定,在例外情况下,成员可以申请免除应承担的义务,包括关税减让等;⑥就关税减让重新谈判。1994年关贸总规定第28条规定,在提供补偿的前提下,成员可要求重新谈判,提高关税水平。这些免除关税减让义务、提高关税水平的例外条款都可以加以利用,这对我国在竞争力不是很强的时期保护相关高新技术企业的生存和发展是非常重要的。

3.WTO体制下发展高新技术产业的增值税法对策

( 1)扩大征税范围。增值税的优点便是因不中断的环环相扣的抵扣链而使得在税率既定的情况下,各环节的产品、劳务的增值税负担是一致的,从而保持其税收的中性。如果抵扣链出现断口,致使部分产品或劳务所含税款不能抵扣,或者法律直接规定不能彻底抵扣,就会出现产品或劳务以含税的形式继续往下一个环节流转的情况。这种情况的出现一方面造成不能依法抵扣税的企业的超额税收负担,使其无法与其他企业公平竞争,另一方面也会在后面的环节造成税上征税的不合理现象,使增值税的中性优点遭到破坏。发生这种现象的原因很多,而征税范围过窄,导致外购无形资产和外购劳务不能取得增值税专用发票抵扣税款是其中重要原因。我国现行税法规定,增值税法的征税范围只限于除房地产之外的有形商品的生生、委托加工和进出口环节,以及加工、修理、修配劳务;而营业税法的征税范围则包括除加工、修理、修配之外的所有劳务提供,销售房地产以及转让无形资产。然而,不仅是高新技术企业,还包括其他所有的企业,都必然发生在经营过程中面临同时征收增值税和营业税的情况,而与营业税相关的支出虽然一定是产品成本的构成部分,但由于不能取得增值税专用发票,因此在计征增值税时不允许抵扣。这种情况在一般的企业中尚可能不会发生特别严重的加重税负的结果,但对于外购无形资产和外购技术劳务及其他劳务占有相当比重的高新技术企业却会造成其增值税负担明显重于普通产业的不利后果。因为高新技术企业为了提高自身技术水平,会经常发生购买专利或非专利技术的行为;而为了开发日益竞争激烈的市场,使消费者接纳新技术产品也必然投入相当大的智力、人力、财力,如聘请专业咨询设计人员、广告、展览、巡回公关与形象宣传、售后服务支出等,这使得高技术产品的价值构成与传统产业有了很大的区别,凝集在产品价值中的物化劳动日益减少,而智力投资和市场开发费用日益增加。但现行增值税法却不允许这些投资和费用所含税金予以抵扣,因而外购无形资产、外购技术劳务和外购的其他劳务(如广告、租赁、交通支出)会出现在已征营业税的基础上重复征收增值税的现象,使得高新技术产业的超额税收负担不可避免。为了改变这种状况,使增值税的征收和抵扣与国际惯例接轨,为中国高新技术产品在世界范围内流通创造合理的税收法律环境,在近期内,有必要通过修改立法将外购专利权或非专利技术,以及与高新技术产品市场开发相关的费用类似于目前交通运输费用的处理办法一样,给予一个按实际发生金额法定的扣除率,但这些项目仍然征收营业税,或者将这些项目纳入增值税征税范围,使其有可能取得增值税专用发票参与税款抵扣过程。当然,这个问题最终的解决结果必然是在增值税完全取代营业税的情况下使所有的商品与劳务及技术的交易行为统一纳入增值税抵扣范围,只是尚需时日。

( 2)转变增值税类型。目前我国所采纳的生产型增值税对于固定资产投资比重高、技术设备折旧速度快的高新技术产业是十分不利的,它是我国高新技术产业增值税税负普遍重于一般产业的重要原因之一,因此非常有必要加以改革。至于改革的方案,有的学者主张采用收入型增值税,[16]有的学者主张采用消费型增值税,[17]且各自作了较为详细的论证。我们认为,收入型增值税虽然从理论上说是一种最理想的模式,因为它对外购资本品允许抵扣当期折旧所含税款,这能够保证在按折旧年限均分税款的前提下,各个纳税年度对外购资本品所含税款的彻底抵扣,同时也不会带来消费型增值税提前抵扣、无偿“借用”国家税款的情况,但是固定资产的折旧额所含税款无法用发票进行抵扣,它可能人为地造成发票抵扣链条的中断。而如果要确切地计算、掌握折旧的数额也并非不可能,但是手续太复杂,征收费用过高,可能会增加增值税的管理难度,必然要求引入账簿抵扣法,以弥补折旧额无法取得增值税专用发票的缺陷。相比而言,消费型增值税是一种较为理想的选择,特别是对于高新技术产业而言,这也是国外增值税法的一般做法。实行消费型增值税意味着对本期购进的固定资产已纳税金可以在本期凭发票全部抵扣,尽管固定资产的价值并不会全部转化到当期的产品或服务中去。这种增值税与所得税中固定资产加速折旧有异曲同工之妙,尽管总的税额不会减少,它们都会导致减轻当期纳税负担的结果。这种增值税有利于鼓励企业的设备更新和技术改造,刺激能源交通等基础产业的投资,彻底消除了增值税重复征税所带来的弊端。从社会整体和长远看有利于抑制消费、增加储蓄、鼓励投资,为国家开辟新的税源,同时也有利于简便、统一、规范地凭发票抵扣税款,降低征收管理的难度。不过在短期内,与生产型增值税相比,消费型增值税会使国家财政收人急剧减少,在当前财政如此困难的情况下,一步到位地实施会使国家财政不堪重负,因此,我们赞同,在一定的过渡期内实行有限的消费型增值税,使可以在当期全部抵扣进项税额的固定资产仅限于设备,而不包括房屋和建筑物,这样可以解决目前生产型增值税的最大问题,使高新技术产业不仅彻底消除重复征税,同时还在一定程度上获得了无息的税收贷款支持,另一方面,也兼顾了我国目前的实际困难,使国家财政不至于因此而陷入危机。待条件成熟之后,再将其范围从设备扩展到所有的固定资产、实现完全的消费型增值税。[18]

( 3)对特殊行业采用特殊征收方法。当前我国高新技术产业中有一些较为特殊的行业,其有机构成低,产品增值额高,即使将来实行消费型增值税在减轻税负方面也不会收到明显的成效,因此,可以考虑采取增加优惠税率档次或采用简便合理征收方式及管理制度的办法,以降低高新技术产品的实际税负。如将符合国家产业指导要求的高新技术产品降低税率,对计算机等有机构成低的产品采取按简易方式征收,但又给予一般纳税人的资格,允许其开具专用发票。我国著名的计算机软件生产商深圳金蝶软件公司为了避税长期以来一直主动放弃一般纳税人资格,选择按简易征收办法6%的征收率缴纳增值税。但由于无法开具专用发票,因此又不得不尽量直接将产品销售给最终客户,以避免增值税发票扣税机制的约束。[19]按财政部、国家税务总局财税字[1999]192号文规定,北京市中关村高科技园区内的软件开发生产企业,可就其软件产品的销售额,比照简易征收办法按6%的征收率,计算缴纳增值税,但该文未说明其能否按一般纳税人来实现税收管理,能否开具增值税专用发票。我们认为,由于许多软件开发企业本身就是一般纳税人,其采用简易征收方法只是比照小规模纳税人的做法,并不是将其归入小规模纳税人,因此企业原先享有的一般纳税人的待遇应该继续享有。只不过,这种做法受益面太窄,不能解决所有的软件开发企业的问题,因此有必要将“中关村”模式推广到所有的纯计算机软件生产商,以促进其发展。

( 4)确认境外发票的法律地位。随着中国增值税法的改革,将来不管是将外购无形资产和劳务在营业税法体系下采用凭发票实行法定扣除,还是将其纳入增值税法体系进行发票抵扣法,高新技术企业在国外开展活动期间所取得的发票如何确认其法律地位是一个非常现实的问题,与这些发票相联系的交易由于不需要报关进口,因此不可能取得海关完税凭证。我们认为,在中国加入WTO之后,中国企业扩大对外交流与合作是必然的趋势,因此应尽快制定境外发票管理办法,一方面要借鉴利用海关对境外发票的认证管理经验,建立境外发票认证机构和管理制度,另一方面也必须明确规定境外发票在履行相关手续后的法律地位,以适应流转税法改革的需要,促进高新技术产业的发展。

( 5)降低出口退税率,完善出口退税制度。出口退税是指当货物出口时,退还该货物在流通环节已纳流转税款的制度,目前实行出口退税的税种有增值税和消费税两种。由于货物出口时进口国一般都开征进口环节增值税和消费税,如果出口国同时开征这些税种,就会导致双重征税,货物出口后在进口国就不得不以高出进口国同类商品的价格出售,这自然导致货物的国际竞争力大大下降。为了保证货物以不含增值税的价格进入国际市场,出口环节零税率是最理想的选择,这样可以保证附着在商品上的所有增值税款足额退还。但我国目前实行的是对出口商品规定出口退税率的办法,如果出口退税率等于征收率,则意味着全部退还出口商品在所有流转环节的已纳增值税款,实行彻底退税,与零税率无异;如果出口退税率低于货物实际税率,则只能导致退税不彻底,商品出口时仍然是以含税价格进入国际市场的。增值税(包括消费税)出口退税制度是一项各国普遍采纳的制度,不会导致贸易对手的反倾销或反补贴诉讼。中国虽然近几年提高了出口退税率,特别是对机电产品实行17%的出口退税率,[20]但仍未能实现国际上通行的出口商品零税率的做法,其原因在于出口退税环节骗税现象严重、金额巨大,实行完全的零税率会使财政不堪重负。正因为如此,出口退税的手续亦十分复杂,对于急需资金的高新技术产业的发展无疑是一种阻碍和压力。所以,为了提高高新技术产品的国际竞争力和扩大其出口,实行零税率,并且改革出口退税管理制度,提高工作效率,缩短退税期间,是具有重要现实意义的。

4.WTO体制下发展高新技术产业的所得税法对策

( 1)统一内外资高新技术企业的税收优惠待遇。我国目前实行内外资两套企业所得税法,内资企业适用《企业所得税暂行条例》,外资企业适用《外商投资企业与外国企业所得税法》,高新技术企业的所得税及相关税收优惠待遇自然也不例外。一般情况下,外资企业所享受的优惠比内资企业为甚。这种情况虽然并不与WTO规则体系下的国民待遇原则发生积极冲突,但是内外有别的税收优惠政策却给内资高新技术企业的发展带来不公平的后果,使其无法在相同的起点上与外资企业展开竞争。因此,应当顺应WTO所代表的经济全球化的发展趋势,适时调整企业所得税税收优惠法律制度,为内外资高新技术产业营造一个公平竞争的外部环境。

( 2)破除高新技术产业税收优惠的地理位置限制。虽然同属高新技术产业,却仅仅因为所处地理位置不同而享受不同程度的税收优惠待遇,这在我国是实际存在的。是否位于经济特区、是否位于高新技术产业开发区,都会影响企业的受惠程度,甚至于同属高新技术产业开发区还由于级别不同而使得企业的待遇不一。这种做法固然是考虑到了地区发展需要以及高新技术企业认定管理方面的一些便利,但是不利于区外企业利用自己的优势发展高新技术项目或产品。为了得到这些优惠,不少企业不得不劳民伤财迁移到特定的区域内,或者在该区域内登记注册之后却虚晃一枪,继续在区外从事生产经营,只是在账上将所有的业绩都归入区内企业。即使是高新技术产业开发区内的企业也未必所有的项目或产品都是实实在在的高新技术。因此应当摒弃这种针对高新技术产业的区域歧视政策。今后,不管是哪一个区域的企业,只要其在某个项目或产品上符合了高新技术的标准,即可针对该项目或产品提供优惠。这种实事求是的做法有利于调动所有优势企业的技术创新积极性,即使是中小企业,在整体技术实力和资金规模上比不上高新技术产业开发区内的大型企业,只要其在某个点上有所突破,也可得到国家的税收支持。与此同时,这种做法还可终止目前国家为高新技术企业的非高新技术项目或产品提供优惠的制度资源浪费,节约国家税收财政支出,为更有力地支持高新技术的发展增大财力供给。另外,税收优惠从地区、企业,转向项目、产品、环节,要求企业有完备的财务管理制度,这也更有利于加强对企业的依法监督和规范企业内部的管理行为。

( 3)加大鼓励企业研究开发投入的政策倾斜力度。首先,要扩大企业研究开发费用的扣除适用的范围,不论企业是否盈利,在初始年度内均可据实税前列支,在后续年度,只要其投入比上年增长10%以上,均可按150%的比例扣除,超额部分作为鼓励企业科研开发投入的特别奖励;其次,要对所有用于研究开发的固定资产,如仪器、仪表、机器设备等实行加速折旧,折旧的年限由国家根据设备的价值及市场更新换代的速度分别加以规定。对于电脑等一年左右即可能被淘汰的固定资产,如果确为高新技术项目所需要,还可考虑放宽折旧年限的规定,或者允许其作为低值易耗品处理,以促进企业的设备更新。最后,在税前建立科技开发准备金制度,允许企,特别是目前生产规模不大但有科技发展前途的中小企业,按其销售收入的一定比例提取科技开发风险准备金,以弥补其科研开发失败造成的损失。为了保证该基金确实用于科技开发,应同时规定准备金须在规定时间内用于研究开发、技术更新和技术培训等与科技进步相关的方面,对逾期不用或挪作他用的,应补缴税款并处以滞纳金。

( 4)建立风险投资税收倾斜制度。首先,在对风险投资公司免征营业税的基础上还应对其长期实行较低的所得税率,以鼓励其从事科技开发和科研成果推广等高风险行业的投资;其次,对法人投资于风险投资公司获得的利润减半征收企业所得税,对居民投资于风险投资公司获得的收入免征或减征个人所得税;最后,对企业投资高新技术获得利润再用于高新技术投资的,不论其经济性质如何,均退还其用于投资部分已纳的企业所得税。

( 5)进一步加强对科技人才培养和科技队伍稳定的税收支持。其一,在我国现阶段财力不足,教育投资有限的情况下,大力发展民间办学,无疑是推动我国教育事业的一条重要途径。对于企业、个人或社会团体投资兴办的各种学校和培训机构,可对其营业收入和应税所得予以减免营业税和所得税的优惠;其二,为了鼓励社会捐资办学,对社会各界向教育培训机构和科研机构的捐赠准许不受最高捐赠限额限制,均据实于税前列支;其三,为鼓励企业加强教育培训,可以考虑提高职工教育经费的税前提取比例;其四,为鼓励个人投资科学研究和技术开发、技术服务,应进一步修改《个人所得税法》,对科研成果奖励不分级别和性质,一律免征个人所得税;对个人转让专利权、非专利技术,特许权使用费的收入,以及技术咨询、技术服务所得,都应考虑合适的减免税措施,其营业税可以免征,而个人所得税则不妨效法稿酬所得的做法,增大其扣除部分的基数;其五,为了鼓励个人增加教育投资,提高科技文化水平,应该在征收个人所得税时将其教育方面的开支作为费用据实扣除;其六,对科研开发人员以技术入股而获得的股权收益,在计征个人所得税时应给予税基扣除的优惠;对从事科研开发的海外留学人员在华取得的工薪收入,可视同境外收入,在计征个人所得税时,适用附加费用扣除的规定。

5.WTO体制下发展高新技术产业的税收征管法对策

( 1)降低纳税成本,推行报税电子化。早在200年前,西方经济学的鼻祖亚当?斯密即在其《国富论》中提出了税收的最小征收费用原则,[21]随着税法和税收征管实践的发展,降低税收成本,包括征税成本和纳税成本逐渐成为检验税收征管水平高低的重要原则,也成为了税收征管法改革的重要指导思想。由于现代计算机网络技术的发展,税收征管电子化已成为降低税收成本、提高税务行政效率的迫切需要,这也是当今世界各国的普遍做法。如走在前列的英国、美国、意大利、澳大利亚等国在电子征管方面都表现出以统一的税码相连接、以法律的形式相规范,以计算机及其网络贯穿征管全过程,纳税人、雇主、银行、税务多方制约、信息共享的特点。其中电子报税和利用计算机网络为纳税人提供服务是降低纳税成本、为高新技术产业提供税法支持的重要手段。

早在 20世纪80年代初,我国就尝试在基层税务征管系统进行计算机管理试点,但由于资金、技术不足以及征管基础不规范,致使计算机的利用率低、范围窄、功能单一。随着90年代新税法的推进,国家税务总局明确提出了“以纳税申报和优化服务为基础,以计算机网络为依托,集中征收、重点稽查”的征管改革模式,在全国城乡展开了新一轮的税收征管电子化工作,并已取得初步成效。[22]

在高新技术产业中,计算机等现代化组织管理手段的运用是比较普遍的,客观上也要求税务机关加快征管电子化步骤,为高新技术企业电子报税提供法律依据和技术支持。深圳蛇口国税分局为适应辖区内高技术化的趋势,从 1997年开始便加紧进行征管电子化工程建设,到1999年8月已实现了税务管理、税款征收、税务稽查的无纸化办公,电话报税、银行储蓄扣税全面普及。纳税人足不出户,只需通过电话、计算机网络等先进技术手段即可迅速办理完毕相关涉税事宜。而北京市海淀区高新技术试验区的主管税务机关实现电子征管和报税的程度更是名列前茅。[23]这些都为高新技术产业的发展节约了纳税成本,优化了税收法制环境,因而是一种直接的支持。除了电子报税之外,高新技术企业或相关的单位、个人通过计算机互联网接受税务机关提供信息方面的服务,从中了解最新的法律法规和政策文件,以及各种报税的表格及操作技巧,也为高新技术产业纳税人及有志于投身于高新技术产业的任何人提供一条快捷、高效、低成本的信息服务渠道。

( 2)推广税务代理制度,为高新技术产业纳税人提供专业税收服务。随着我国税收法治的完善和社会经济现象的日益复杂,企业面对专业化程度越来越高的税收法律体系不可能做到全面准确地把握和理解,倘若纳税行为处理不当,就可能会导致税务征管部门的责罚。因此建立和完善税收中介组织,推广税务代理制度,是帮助纳税人维护自身合法权益、高效迅速地履行纳税义务的重要手段。这对于高新技术企业尤其如此,因为高新技术企业更要遵循现代社会专业化分工的发展趋势。将纳税事宜交由税务代理人全权处理一方面可以消除纳税方面的法律风险,另一万面也有利于集中精力做好自身的研究开发工作。虽然从具体问题上看,聘请税务代理人会增加其纳税成本,但从提高纳税效率、消除税法风险以及节约自身时间的角度看,这种成本的付出是能够得到高额回报的。随着中国加入WTO,纳税人更加注意自己的权利保护,因此发生税法争议的频繁也会越来越高,对复杂的法律名词和制度如何理解和运作,专业的税务代理人会提供及时周到的服务。因此推广税务代理制度对已经具备高起点的高新技术产业具有现实意义。我国现行的《税收征收管理法》及其《实施细则》对税务代理人的合法性和法律责任作了原则的规定,[24]但税务代理的宗旨、原则、性质、服务对象、业务范围和资格认定等许多重要问题尚未有明确的法律规定。1994年10月19日国家税务总局发布的《税务代理试行办法》虽然解决了税务代理无法可依的燃眉之急,但仍然存在效力层级低、立法语言粗糙和内容缺漏等缺点,因此尽快制定《税务代理法》,完善税务代理制度,对推动高新技术产业的发展是十分重要的。[25]

( 3)加强纳税人权利保护,推动税收法治化进程。税收征管法虽然只是一部程序法,但它涉及税收实体权利的保护,因此同样是税收法治建设的重要内容。税收征管法的立法宗旨是,一方面要保护税务征管机关依法行使征税权,使国家税款及时足额入库,另一方面也不容忽视对纳税人权利无微不至的保护,这二者构成了税收征管法自始至终都在寻求解决和平衡的主要矛盾,任何一方面都不可偏废。我国《税收征收管理法》在1995年2月28日由八届人大第二次会议对其进行修改时,虽然在保护纳税人合法权益方面有所进步,如新增了延期缴纳的规定,设置了税收保全措施不当造成纳税人损失时的赔偿制度,延长了纳税人申请退税的法定期间,赋予了纳税人对复议的选择权;同时对税务人员违法行为的法律责任作了明确规定,但是从整体上看,这仍然是一部偏重于保障税收征管机关依法行使职权,而对纳税人权利保护有所忽视的法律。因此,在中国加入WTO后,应当顺应世界上税法重视纳税人权利保护的潮流,增加纳税人实体权利和程序保障方面的条款,使纳税人和税务征管机关同处于法律的保护和制约之下,增加对税务行政权滥用而侵犯纳税人利益的事先预防和事后救济,推动中国税收法治化进程。只有通过加强这方面的建设,才能为高新技术产业在税收征管的过程中抵制税务行政侵权、依法保护自身的合法权益提供有力的制度支持,同时也就是对WTO体制下中国高新技术产业发展的税法支持。[26]

「注释」

[1]参见邓力平:《关于知识经济与税收发展的几点认识》,《涉外税务》1998年第12期。

[2]进入20世纪90年代,美国经济一举扭转了7、80年代的“滞胀”颓势,出现了前所未有的“高增长、低通胀、低失业率和低利率,进入了半个世纪以来最好的发展时期,其中关键因素之一便是,美国企业从80年代末期开始,比较成功的实现了高技术化。在信息通讯、新能源、新材料、空间技术等众多领域,一批企业由小到大成长起来,成为美国经济复兴的主动力。参见李红群:《中小企业的高技术化与优化税收环境》,载《迎接WTO的税收对策》,海天出版社2000年版,第373页。

[3]外溢性是指一项经济行为除了产生行为主体追求的经济效果外,还会产生一些行为人无法控制且必然发生的外部效果。其中,有些是积极的、对社会或环境有益的效果,如建造私人花园除本人受益外,对于周围环境产生了美化作用,称之为正外溢性,但行为人无法按市场规律要求受益人支付对价;有些是消极的、对社会或环境有害的效果,如化工企业排放废水污染了环境,称之为负外溢性,但却很难要求行为人按市场规律支付代价。最早系统研究外溢性的是英国的福利经济学家庇古。对于正外溢性的行为,政府应该予以补贴,而对于负外溢性的行为,则要求纳税或付费,以弥补其对社会或环境的损害,限制此类行为的继续发生。参见张馨:《公共财政论纲》,经济科学出版社1999年版,第601-605页。

[4]参见深圳市地税局课题组:《高新技术产业发展与增值税政策支持研究(主报告)》,海天出版社2000年版,第614-618页;刘助仁:《国外对促进高新技术产业发展的财税对策及对我国的政策思考》,《涉外税务》,1999年第10期。

[5]根据对待企业所购固定资产所含进项增值税金是否允许在计算应纳增值税时予以抵扣,增值税在理论上分为生产型、收入型和消费型三种类型。生产型增值税不允许扣除购入固定资产的已纳税金,这样,就整个社会来说,征税对象相当于国民生产总值(GDP);收入型增值税允许企业按固定资产使用年限逐年扣除其相应折旧的已纳税金,这样,就整个社会来说,征税对象相当于国民收入(GNP);消费型增值税允许全部一次性扣除购入固定资产的已纳税金,这样就整个社会来说,征税对象相当于国民生产总值中用于私人消费的部分。

[6]如国家税务总局1999年3月25日印发的《企业技术开发费税前扣除管理办法》等。

[7]如上海市政府1998年发布的《上海市促进高新技术成果转化的若干规定》,深圳市政府1999年9月发布的《印发关于进一步扶待高新技术产业发展的若干规定(修订)的通知》。

[8]相关的详细论述,可参见本书《WTO与中国外资税收优惠法律制度之改革》一文。

[9]参见《我国自1986年提出加入GATT/WTO以来的几次降低关税》,《涉外税务》2000年第6期。

[10]参见王诚尧主编:《国家税收教程》(下册),中国财政经济出版社1995年版,第112-113页。

[11]《中华人民共和国反倾销条例》和《中华人民共和国反补贴条例》已于2002年1月1日颁布,两个条例均自2002年1月1日起施行。1997年3月25日国务院发布的《中华人民共和国反倾销和反补贴条例》同时废止。

[12]参见曾令良:《世界贸易组织法》,武汉大学出版社1996年版,第228页。

[13]《中华人民共和国保障措施条例》已于2002年1月1日起实施。

[14]即实施保障措施的最长期限可达10年,而发达国家只有8年。

[15]WTO规则并未对国际收支恶化进行明确界定。

[16]参见刘磊:《税收控制论》,中国财政经济出版社1999年版,第269-272页。

[17]参见李万甫:《转型时期的税制建设》,中国税务出版社1999年版,第138-143页;肖胜琪:《我国增值税类型转换的可行性分析》,《经济纵横》1995年第5期。

[18]参见庞民喜编:《增值税比较研究》,中国财政经济出版社1996年版,第299-300页。

[19]参见深圳地税局课题组:《高新技术产业与增值税政策支持研究(主报告)》,载《迎接WTO的税收思考》,海天出版社2000年版,第654页。

[20]参见《财政部、国家税务总局关于进一步提高部分货物出口退税率的通知》,财税字[999]225号,1999年8月2日。

[21]参见(英)亚当?斯密:《国民财富的性质及其原因的研究》(下卷),郭大力、王亚南译,商务印书馆1981年版,第386页。

[22]参见陈捷:《深圳特区税收征管电子化刍议》,《涉外税务》,1999年第4期。

[23]参见李红群:《中小企业的高技术化与优化税收环境》,《税收问题与对策》1999年第41期;黄继强、黄锦艺:《“储蓄扣税”的发展、实践与评价》,《税收问题与对策》1999年第25期。

[24]这里指的是2001年修订以前的《税收征管法》。然而,新修订的《税收征管法》对税务代理问题并没有新的规定,还须进一步完善。

[25]参见黄河:《税务代理》,经济日报出版社1995年版,第20页。

[26]2001 年 4 月 28 日九届全国人大常委会第 21 次会议对《税收征管法》作了修改,在纳税人权利保护方面增加了相应的内容。可参见本书《税收法律关系的平等性》及《纳税人权利》等文。

·WTO体制下中国高新技术产业发展的税法对策(上)



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